（四）避税方案四：通过关联交易平衡各关联方的税负 。
教培机构多为连锁机构 ， 在全国各地有大量的分子公司等关联方 ， 各关联方在不同的地方 ， 有些适用25%的企业所得税税率 ， 有些享受15%的企业所得税税率 ， 存在税率差 。 有些企业盈利 ， 有些企业亏损 ， 其实际税负存在差异 。 教培机构也可能会通过关联交易平衡各关联方的税负 ， 达到节税的目的 。
1．关联方分别位于国内特殊区域与一般区域 ， 企业通过关联交易转移收入和利润 ， 被税务机关进行纳税调整、要求补缴税款 。
今年4月 ， 上市公司A公司（适用25%企业所得税税率）因利用关联交易不合理转移利润 ， 受到税务检查并补缴税款 。 A公司通过关联交易的方式 ， 将其大部分收入和利润转移至位于西部地区的“空壳”子公司（境内关联方 ， 享受西部大开发15%的优惠企业所得税税率） ， 以达到少缴税款的目的 。 根据我国税收征收管理法规定 ， 税务部门将“空壳”子公司2015年～2017年的合计收入约6.6亿元调整至A公司 ， A公司需要补缴税款5200多万元 。
2．关联方之间存在税率差 ， 企业通过关联交易转移收入和利润 ， 被税务机关进行纳税调整、要求补缴税款 。
浙江B公司（适用25%企业所得税税率）向其位于上海的关联方（高新技术企业 ， 适用15%企业所得税税率）销售产品 。 由于B公司的关联交易价格明显偏低 ， 不符合独立交易原则 ， 主管税务机关对其进行特别纳税调整 ， 调增应纳税所得额1161多万元 。
3．关联方之间的实际税负存在差异 ， 关联方之间违规拆借资金 ， 被税务机关进行特别纳税调整 ， 补缴税款 。
北京C公司（盈利状态 ， 适用25%企业所得税税率）向其北京关联方（亏损状态）无偿拆借资金 ， 主管税务局要求前者自行进行特别纳税调整 ， 共补缴企业所得税512万元 ， 利息36万元 。
D上市公司是一家医药企业 ， 年均外部借款余额将近100亿元 ， 财务费用高达4亿元 ， 如此巨大的借款金额引起税务机关的关注 。 经调查发现 ， D公司利用其上市公司的身份以较低的资本成本获得资金 ， 并无偿借给关联公司使用 。 最终 ， D公司因违规拆借资金被调增企业所得税应纳税所得额近5亿元 ， 并补缴了相应的企业所得税 。
上述两则案例均是利用关联方之间实际税负存在差异 ， 进而违规拆借资金 ， 被进行特别纳税调整 ， 补缴税款的案例 。 特别需要关注的是 ， 实施双减政策以来 ， 发改委发布《关于加强义务教育阶段学科类校外培训收费监管的通知》（发改价格〔2021〕1279号） ， 其中明确提出：要加强关联交易审核 ， 对明显不符合公允水平的关联交易 ， 可开展延伸调查 。 显然教培机构关联交易问题已经受到了重点关注 。
三、远离虚开、偷税红线 ， 正确的税收筹划看这里
前已述及 ， 事后改造交易形态的避税方案涉嫌偷税 。 但我们认为 ， 如果事先进行服务模式的改造 ， 改变讲师助教与教培机构的基础法律关系 ， 进而改变讲师助教的收入性质 ， 则具有合法性 。
从《个人所得税法实施条例》第六条第一项规定和《个人所得税法实施条例》第六条第五项规定内容来看 ， 劳务报酬所得的范围与经营所得的范围存在交叉 ， 对于个人依法从事讲学、咨询以及其他有偿活动取得的所得 ， 既可定性为劳务报酬所得也可定性为经营所得 。 因此 ， 一项所得的性质系劳务报酬所得还是经营所得的区分标准不是服务的内容 ， 而是主体的类型和基础法律关系事实 。 如果提供服务的个人与其服务的对象建立的是劳务关系 ， 则个人获取的收入应按照劳务报酬所得缴税；如果提供服务的个人经依法登记成立个体户或个人独资企业后 ， 与其服务的对象建立的是服务关系 ， 则个人通过个体户或个独企业获取的收入应按照生产经营所得缴税 。 因此 ， 正确的筹划方案是在服务、支付发生之前 ， 双方协商转变交易形态开展业务 。
（一）个体户模式
为了解决教培机构税前扣除凭证问题 ， 讲师助教可以在提供服务之前注册为个体工商户/个人独资企业 ， 先转变主体身份再开展服务 。
根据《民法典》和《个体工商户条例》的规定 ， 自然人和个体户均以个人生产经营为前提 ， 区别在于是否按照法律履行登记程序 。 如果讲师助教注册个体户 ， 以个体户的名义与教培机构提供服务 ， 其取得的收入将变为生产经营所得 。 如果个人户在有税收优惠的园区注册 ， 还可以享受核定征收的政策 ， 且可以以个体户的名义为教培机构开具发票 ， 教培机构即可以合法取得税前扣除凭证 ， 进行税前列支 。 具体模式如下：
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