如散户以过票企业名义向下游抵扣企业供货 ， 则税法认可这种业务模式 。 根据《最高人民法院研究室<关于如何认定以“挂靠”有关公司名义实施经营活动并让有关公司为自己虚开增值税专用发票行为的性质>征求意见的复函》（法研〔2015〕58号）第二条 ， “行为人利用他人的名义从事经营活动 ， 并以他人名义开具增值税专用发票的 ， 即便行为人与该他人之间不存在挂靠关系 ， 但如行为人进行了实际的经营活动 ， 主观上并无骗取抵扣税款的故意 ， 客观上也未造成国家增值税款损失的 ， 不宜认定为刑法第二百零五条条规定的“虚开增值税专用发票”；符合逃税罪等其他犯罪构成条件的 ， 可以其他犯罪论处” 。 对下游抵扣企业来说 ， 其真实从铜原料散户处收购了废铜或电解铜板 ， 真实进行了生产、加工 ， 并对外销售了铜合金 。 由于散户不能或不愿为其代开增值税专用发票 ， 导致其缺乏进项抵扣 。 如果散户以过票企业名义供货 ， 下游抵扣企业从过票方取得的发票所载数量、金额与其真实采购情况完全相符 ， 则下游抵扣企业取得发票的行为构成如实代开 。 此种情况下 ， 其作进项抵扣不会造成国家增值税损失 ， 不应认定为虚开 。
如下游抵扣企业是废旧物资回收经营企业 ， 则这种业务模式更具合法性 。 根据《国家税务总局关于废旧物资回收经营业务有关税收问题的批复》（国税函〔2002〕893号） ， “废旧物资收购人员（非本单位人员）在社会上收购废旧物资 ， 直接运送到购货方（生产厂家） ， 废旧物资经营单位根据上述双方实际发生的业务 ， 向废旧物资收购人员开具废旧物资收购凭证 ， 在财务上作购进处理 ， 同时向购货方开具增值税专用发票或普通发票 ， 在财务上作销售处理 ， 将购货方支付的购货款以现金方式转付给废旧物资收购人员 。 鉴于此种经营方式是由目前废旧物资行业的经营特点决定的 ， 且废旧物资经营单位在开具增值税专用发票时确实收取了同等金额的货款 ， 并确有同等数量的货物销售 ， 因此 ， 废旧物资经营单位开具增值税专用发票的行为不违背有关税收规定 ， 不应定性为虚开” 。 由此可见 ， 对于废旧物资回收经营企业 ， 税法早已认可如实代开的业务模式 。 废旧物资回收经营企业从散户采购废铜 ， 从第三方取得发票抵扣 ， 不会造成税款损失 ， 不应认定为虚开 。
（三）黄金经销企业隐瞒收入造成国家增值税损失
在增值税链条上 ， 非法利益往往是此消彼长的 。 下游抵扣企业没有造成税款损失 ， 而黄金经销企业还能取得开票费利益 ， 说明整个业务模式中还有一部分违法行为没有被关注到 ， 而这部分违法行为也恰恰是“富余票虚开”案中最容易被忽视的 。 提到增值税损失 ， 大多数人会立刻联想到虚开发票 ， 这其实是一种思维定式 。 事实上 ， 任何一个税种 ， 要实现税款从纳税人合法财产向国家财政收入的转移 ， 都必须通过一个关键性环节——纳税申报 。 而富余票虚开案正是利用虚假申报 ， 掩盖了真实纳税义务 ， 从而能够在不负担额外纳税成本的情况下 ， 虚开出销项发票牟利 。 只关注富余票虚开中的票货分离问题 ， 而没有认识到虚假申报的问题 ， 就没有理解富余票虚开的本质 。
想要理解这一问题 ， 首先要明确增值税纳税义务发生时间 。 由于我国实务中长期存在“以票控税”的税收征管逻辑 ， 很多纳税人甚至税务机关都把增值税纳税义务和开具发票联系起来 ， 这是错误的 。 根据《增值税暂行条例》第一条 ， “在中华人民共和国境内销售货物或者加工、修理修配劳务 ， 销售服务、无形资产、不动产以及进口货物的单位和个人 ， 为增值税的纳税人 ， 应当依照本条例缴纳增值税” 。 由此可见 ， 增值税纳税义务与应税销售行为相关联 ， 而与开具发票无关 。 发生应税销售行为 ， 无论是否开具发票 ， 都应当申报缴纳增值税 。 如果没有开具发票 ， 纳税人应当申报“未开票收入” ， 计缴增值税 。
“富余票虚开”恰恰是将增值税纳税义务和开具发票相联系的体现 。 黄金经销企业销售黄金给黄金零售商 ， 由于没有开具发票 ， 主观上认为不需要缴纳增值税 ， 也没有主动申报未开票收入 。 虽然在企业所得税申报中 ， 容易出现两税种申报收入不统一的情况 ， 但这很容易通过“两套账”的方式避免 。 在开具发票时 ， 由于黄金经销企业积累了大量进项 ， 却没有任何销项 ， 只要其在留抵税额换算的价税合计范围内开出销项发票 ， 由于销项税额小于进项税额 ， 增值税计税依据为0 ， 其仍然不需要缴纳税款 。 通过这种方法 ， 黄金经销企业得以开出发票 ， 在不缴纳税款的情况下收取开票费 。 然而 ， 在“两套账”隐瞒销售收入 ， 以及不按税法规定申报未开票收入的时点 ， 其已然逃避了增值税纳税义务 ， 构成偷税行为 。
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