主要考虑：
（1）虚开增值税发票罪的危害实质在于通过虚开行为骗取抵扣税款 ， 对于有实际交易存在的代开行为 ， 如行为人主观上并无骗取抵扣税款的故意 ， 客观上未造成国家增值税款损失的 ， 不宜以虚开增值税专用发票罪论处 。 虚开增值税专用发票罪的法定最高刑为无期徒刑 ， 系严重犯罪 ， 如将该罪理解为行为犯 ， 只要虚开增值税专用发票 ， 侵犯增值税专用发票管理秩序的 ， 即构成犯罪并要判处重刑 ， 也不符合罪刑责相适应原则 。
……
【刑匠解读】
这一复函包含两种情况 ， 分别对两者的三流分析：
一、挂靠
货物流：挂靠方→第三人
资金流：第三人→挂靠方/被挂靠方
票据流：被挂靠方→第三人
二、以他人名义经营活动 ， 但不存在挂靠
货物流：行为人→购货方
资金流：购货方→行为人/他人
票据流：他人→购货方
以上两个情况均存在三流不一致的特征 ， 但批复中认定均不属于虚开 。 这一复函否定“虚开增值税专用发票罪是行为犯”的观点 。 而三流不一致即构成虚开 ， 本质就是将本罪认定为行为犯的体现 。
这一复函 ， 支持虚开增值税专用发票罪的立法目的是保障国家税款的观点 ， 强调行为人主观上是否存在骗取抵扣税款的故意 ， 客观上是否造成国家增值税款损失 ， 是认定本罪的核心 。 反观“三流一致”这一判断方法 ， 注重从表面上审查 ， 资金、票据等具体交易环节的步骤 ， 不当地对民商事主体自由交易行为进行合法性评价 ， 却忽视了根本性问题：真实交易过程涉及到的主体、资金流极其复杂 ， 涉及行为人并非简单的双方 ， 三流一致仅从两个主体、三个方面进行判断 ， 根本无法评价涉案交易过程、税务行为是否存在造成国家税款流失的危险 。
综上 ， 三流一致从本质上就与立法目的相悖 。
2.最高人民法院刑二庭《对〈关于征求对国税函〔2002〕893号文件适用暨××公司案定性问题意见的函〉的复函》（〔2008〕刑二函字第92号）
废旧物资收购人员（非本单位人员）在社会上收购废旧物资 ， 直接运送到购货方（生产厂家） ， 废旧物资经营单位根据上述双方实际发生的业务 ， 向废旧物资收购人员开具废旧物资收购凭证 ， 在财务上作购进处理 ， 同时向购货方开具增值税专用发票或普通发票 ， 在财务上作销售处理 ， 将购货方支付的购货款以现金方式转付给废旧物资收购人员 。 鉴于此种经营方式是由目前废旧物资行业的经营特点决定的 ， 且废旧物资经营单位在开具增值税专用发票时 ， 确实收取了同等金额的货款 ， 并确有同等数量的货物销售 ， 因此 ， 废旧物资经营单位开具增值税专用发票的行为不违背有关税收规定 ， 不应定性为虚开 。
【刑匠解读】
货物流：废旧物资收购人员→购货方
资金流：购货方→废旧物资收购人员/废旧物资经营单位
票据流：废旧物资经营单位→购货方
本复函仍然是三流不一致但并非虚开的情况 。 在该复函中论述这一行为不构成虚开 ， 有两个论据：其一 ， 基于目前废旧物资行业经营特点 ， 废旧物资交易中代开发票行为普遍存在 。 这一论据是基于废旧物资行业的现状提出的——废旧物资回收经营行业准入门槛高、行政审批困难 ， 而该行业规模范围广、从业者多 ， 是生产生活的重要一环 ， 两者之间的矛盾 ， 造成部分从业者不具有交易资格 ， 乃客观现实所决定 ， 在这种情况下要求三流一致 ， 是强人所难 ， 亦会阻碍经济发展 。 其二 ， 三流不一致不等于不存在真实交易 。 如上文民商事层次剖析所述 ， 因三流并不能完整、如实地反应真实交易情况 ， 而是否存在真实交易 ， 才是判断虚开行为的核心 ， 所以 ， 三流不一致 ， 不足以证明存在虚开增值税专用发票的行为 。
张王宏律师漫画像【作者：冯功乐】
编辑：冰虫子 校审：烧汤花
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